《关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》解读

　9月22日，财政部、国税总局联合下发《关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税[2016]101号)，号称“史上最给力股权激励所得税政策”出台。小编特别整理了这一政策的相关解读内容，以供大家参考。（以下由众兴财教育新三板财务总监培训整理）

　　政策要点内容鲜明、亮点纷呈

　　要点一：对符合条件的非上市公司股票期权、股权期权、限制性股票和股权奖励实行递延纳税。

　　要点二：宽严结合，非上市公司股权激励递延纳税要符合七大条件。

　　要点三：上市公司股票期权、限制性股票和股权奖励纳税期限由6个月延长到12个月。

　　要点四：技术成果投资入股税收政策可二选一。

　　要点五：细节内容详尽，便于政策操作。

　　要点六：明确了配套管理措施，确保政策落地。

　　要点七：政策针对性强，减税效果明显。

　　要点八：相关政策回顾详细，便于纳税人清晰区分。

　　要点一：符合条件的非上市公司股权激励实行递延纳税

　　政策施行范围：非上市公司的股票期权、股权期权、限制性股票和股权奖励。股权激励对象：本公司员工。

　　非上市公司包括全国中小企业股份转让系统(俗称“新三板”)挂牌公司。

　　股票(权)期权是指公司给予激励对象在一定期限内以事先约定的价格购买本公司股票(权)的权利。

　　限制性股票是指公司按照预先确定的条件授予激励对象一定数量的本公司股权，激励对象只有工作年限或业绩目标符合股权激励计划规定条件的才可以处置该股权。

　　股权奖励是指企业无偿授予激励对象一定份额的股权或一定数量的股份。

　　2.具体内容：员工在取得股权激励时可暂不纳税，递延至转让该股权时纳税。

　　税基：股权转让收入减除股权取得成本以及合理税费后的差额。

　　适用税目及税率：财产转让所得、20%的税率。

　　3.股权取得成本的确定：股票(权)期权：按行权价确定;限制性股票：按实际出资额确定;股权奖励：零。

　　要点二：非上市公司股权激励递延纳税要符合的条件

　　条件1：仅限于境内居民企业的股权激励计划。根据我国《企业所得税法》，居民企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。

　　条件2：股权激励计划经公司董事会、股东(大)会审议通过。未设股东(大)会的国有单位，经上级主管部门审核批准。这是为了体现股权激励计划的合规性，避免企业的暗箱操作。

　　条件3：激励标的应为境内居民企业的本公司股权，授予关联公司股权的不纳入优惠范围。不过，考虑到一些科研企事业单位存在将技术成果投资入股到其他企业，并以被投资企业股权实施股权奖励的情况，股权奖励的标的可以是技术成果投资入股到其他境内居民企业所取得的股权。

　　条件4：激励对象：公司董事会或股东(大)会决定的技术骨干和高级管理人员。

　　人数限定：累计不得超过本公司最近6个月在职职工平均人数的30%。

　　目的：避免企业将股权激励变相为一般员工福利。

　　条件5：股权持有时间：

　　股票(权)期权：自授予日起应持有满3年，且自行权日起持有满1年;

　　限制性股票：自授予日起应持有满3年，且解禁后持有满1年;

　　股权奖励：自获得奖励之日起应持有满3年。

　　上述时间条件须在股权激励计划中列明，目的是鼓励员工从企业的成长和发展中获利，避免短期套利!

　　条件6：股票(权)期权自授予日至行权日的时间不得超过10年。这是为了体现股权激励计划的约束性，也便于税收管理。

　　条件7：限制性行业范围：为避免企业通过这种方式避税，真正体现对企业因科技成果转化而实施股权奖励的优惠，需要对实施股权奖励的行业范围进行适当限制。鉴于目前科技类企业统一标准难以界定，对其审核确认较为困难，因此借鉴国际通行作法，采取反列举办法，通过负面清单方式，对住宿和餐饮、房地产、批发和零售业等明显不属于科技类的行业企业，限制其享受股权奖励税收优惠政策。

　　不可适用股权激励递延纳税政策的行业包括：畜牧业(科学研究、籽种繁育性质项目除外)，渔业(科学研究、籽种繁育性质项目除外)，采矿业(除第11类开采辅助活动)，烟草制品业，纺织业(除第178类非家用纺织制成品制造)，皮革、毛皮、羽毛及其制品和制鞋业 ，木材加工和木、竹、藤、棕、草制品业，造纸和纸制品业(除第223类纸制品制造)，黑色金属冶炼和压延加工业(除第314类钢压延加工)，批发和零售业，交通运输、仓储和邮政业，住宿和餐饮业，货币金融服务，保险业，房地产业，租赁和商务服务业，居民服务业，社会工作 ，体育，娱乐业，公共管理、社会保障和社会组织(除第9421类专业性团体和9422类行业性团体)，国际组织;共22个行业。

　　【特别说明】7个条件缺一不可。企业实施的股权激励计划享受递延纳税期间，企业有关情况发生变化，不再符合政策文件中所列的可享受递延纳税优惠政策的条件第4项(激励对象范围)、第5项(股权持有时间)或第6项(行权时间)，该股权激励计划不能继续享受递延纳税政策，税款应及时缴清。递延纳税期间，企业主营业务所属行业发生变化，进入负面清单行业的，已经实施的股权激励计划可继续享受递延纳税政策;自行业变化之日起新实施的股权激励计划不得享受递延纳税优惠政策。

　　要点三：上市公司股权奖励纳税期限延长

　　1.具体内容：上市公司授予个人的股票期权、限制性股票和股权奖励，经向主管税务机关备案，个人可自股票期权行权、限制性股票解禁或取得股权奖励之日起，在不超过12个月的期限内缴纳个人所得税。

　　此前，《财政部 国家税务总局关于上市公司高管人员股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的通知》(财税〔2009〕40号)明确，对上市公司高管人员取得股票期权在行权时，纳税确有困难的，经主管税务机关审核，可自其股票期权行权之日起，在不超过6个月的期限内分期缴纳个人所得税。至此，财税〔2009〕40号废止。

　　【特别提示】上市公司是指其股票在上海证券交易所、深圳证券交易所上市交易的股份有限公司。

　　2.应纳税款的计算：上市公司股票期权、限制性股票应纳税款的计算，继续按照《财政部 国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》(财税〔2005〕35号)、《财政部 国家税务总局关于股票增值权所得和限制性股票所得征收个人所得税有关问题的通知》(财税〔2009〕5号)、《国家税务总局关于股权激励有关个人所得税问题的通知》(国税函〔2009〕461号)等相关规定执行。股权奖励应纳税款的计算比照上述规定执行。

　　财税〔2005〕35号规定：(一)认购股票所得(行权所得)的税款计算。员工因参加股票期权计划而从中国境内取得的所得，按本通知规定应按工资薪金所得计算纳税的，对该股票期权形式的工资薪金所得可区别于所在月份的其他工资薪金所得，单独按下列公式计算当月应纳税款：应纳税额=(股票期权形式的工资薪金应纳税所得额÷规定月份数×适用税率-速算扣除数)×规定月份数

　　上款公式中的规定月份数，是指员工取得来源于中国境内的股票期权形式工资薪金所得的境内工作期间月份数，长于12个月的，按12个月计算;上款公式中的适用税率和速算扣除数，以股票期权形式的工资薪金应纳税所得额除以规定月份数后的商数，对照《国家税务总局关于印发〈征收个人所得税若干问题〉的通知》(国税发〔1994〕89号)所附税率表确定。

　　(二)转让股票(销售)取得所得的税款计算。对于员工转让股票等有价证券取得的所得，应按现行税法和政策规定征免个人所得税。即：个人将行权后的境内上市公司股票再行转让而取得的所得，暂不征收个人所得税;个人转让境外上市公司的股票而取得的所得，应按税法的规定计算应纳税所得额和应纳税额，依法缴纳税款。

　　(三)参与税后利润分配取得所得的税款计算。员工因拥有股权参与税后利润分配而取得的股息、红利所得，除依照有关规定可以免税或减税的外，应全额按规定税率计算纳税。

　　国税函〔2009〕461号规定，按照个人所得税法及其实施条例等有关规定，原则上应在限制性股票所有权归属于被激励对象时确认其限制性股票所得的应纳税所得额。即:上市公司实施限制性股票计划时，应以被激励对象限制性股票在中国证券登记结算公司(境外为证券登记托管机构)进行股票登记日期的股票市价(指当日收盘价，下同)和本批次解禁股票当日市价(指当日收盘价，下同)的平均价格乘以本批次解禁股票份数，减去被激励对象本批次解禁股份数所对应的为获取限制性股票实际支付资金数额，其差额为应纳税所得额。被激励对象限制性股票应纳税所得额计算公式为：应纳税所得额=(股票登记日股票市价+本批次解禁股票当日市价)÷2×本批次解禁股票份数-被激励对象实际支付的资金总额×(本批次解禁股票份数÷被激励对象获取的限制性股票总份数)

　　国税函〔2009〕461号还对关于股权激励所得应纳税额的计算做出了规定：(一)个人在纳税年度内第一次取得股票期权、股票增值权所得和限制性股票所得的，上市公司应按照财税〔2005〕35号文件第四条第一项所列公式计算扣缴其个人所得税。

　　(二)个人在纳税年度内两次以上(含两次)取得股票期权、股票增值权和限制性股票等所得,包括两次以上(含两次)取得同一种股权激励形式所得或者同时兼有不同股权激励形式所得的，上市公司应将其纳税年度内各次股权激励所得合并，按照《国家税务总局关于个人股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的补充通知》(国税函〔2006〕902号)第七条、第八条所列公式计算扣缴个人所得税。

　　要点四：技术成果投资入股税收政策可二选一

　　新政策：选择技术成果投资入股递延纳税政策的，经向主管税务机关备案，投资入股当期可暂不纳税，允许递延至转让股权时，按股权转让收入减去技术成果原值和合理税费后的差额计算缴纳所得税。

　　老政策：《财政部 国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》(财税〔2015〕41号)：个人以非货币性资产投资，应按评估后的公允价值确认非货币性资产转让收入。非货币性资产转让收入减除该资产原值及合理税费后的余额为应纳税所得额。个人以非货币性资产投资，应于非货币性资产转让、取得被投资企业股权时，确认非货币性资产转让收入的实现。个人应在发生上述应税行为的次月15日内向主管税务机关申报纳税。纳税人一次性缴税有困难的，可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后，自发生上述应税行为之日起不超过5个公历年度内(含)分期缴纳个人所得税。非货币性资产，是指现金、银行存款等货币性资产以外的资产，包括股权、不动产、技术发明成果以及其他形式的非货币性资产。

　　【特别提醒】是选新政策还是选老政策，要看是否真正递延，取决于何时转让股权。

　　要点五：细节内容详尽，便于政策操作

　　除了上述要点中介绍的细节性内容外，还有如下一些典型的细节：

　　如对于非上市公司股权激励递延纳税，明确要求，股权激励计划应列明激励目的、对象、标的、有效期、各类价格的确定方法、激励对象获取权益的条件、程序等。这些内容是依法纳税的依据;

　　如对于技术成果投资入股的税收政策，明确了无论投资者选择适用哪一项政策，被投资企业均可按技术成果评估值入账并在税前摊销扣除。

　　再如，此次对股权激励税收政策进行调整，新政策自2016年9月1日起实施，中关村统一按新政策执行;同时，对中关村2016年1月1日至8月31日之间发生的尚未纳税的股权奖励事项，符合条件的可按新政策执行。《财政部 国家税务总局 科技部关于中关村国家自主创新示范区有关股权奖励个人所得税试点政策的通知》(财税[2014]63号)明确的执行时限是2014年1月1日至2015年12月31日。

　　要点六：明确了配套管理措施，确保政策落地

　　股权激励递延纳税政策将纳税环节递延至股权转让的时点，由于自然人流动性强，税收后续管理难度很大，对信息的时效性要求较高，为维护国家权益，确保税款有效征管和入库，文件罕见性地对配套措施做出了明确：

　　一是再三强调企业实施享受税收优惠的股权激励计划，应向主管税务机关备案，未经备案，不得享受税收优惠政策。光“备案”一词，在文件中出现了五次。

　　二是强调了实施股权激励的企业应负责代扣代缴税款并向税务机关提供涉税信息，企业每年应向税务机关报告激励股权的持有及转让情况。

　　三是强调了加强部门协作。工商部门与税务部门开展股权变更登记数据共享，税务部门据以做好税款征收工作。

　　要点七：相关政策回顾详细，便于纳税人清晰区分

　　文件对于相关政策做出了一一列举，方便纳税人清晰区分使用：(一)个人从任职受雇企业以低于公平市场价格取得股票(权)的，凡不符合递延纳税条件，应在获得股票(权)时，对实际出资额低于公平市场价格的差额，按照“工资、薪金所得”项目，参照《财政部 国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》(财税〔2005〕35号)有关规定计算缴纳个人所得税。

　　(二)个人因股权激励、技术成果投资入股取得股权后，非上市公司在境内上市的，处置递延纳税的股权时，按照现行限售股有关征税规定执行。

　　(三)个人转让股权时，视同享受递延纳税优惠政策的股权优先转让。递延纳税的股权成本按照加权平均法计算，不与其他方式取得的股权成本合并计算。

　　(四)持有递延纳税的股权期间，因该股权产生的转增股本收入，以及以该递延纳税的股权再进行非货币性资产投资的，应在当期缴纳税款。

　　要点八：政策针对性强，减税效果明显

　　文件中各条款内容针对性十分明显，除上文提及的外，还表现在以下几个方面：

　　此次调整和完善股权激励税收政策的主要考虑是为深入贯彻全国科技创新大会精神，充分调动广大科研人员的积极性，促进国家创业创新战略的实施，使科技成果最大程度转化为现实生产力，财税部门在参考借鉴国际经验的基础上，结合我国科技成果转化的具体情况和问题，对现行股权激励税收政策进行调整完善。一是借鉴欧美发达国家经验，将股权激励分为可享受税收优惠的和不可享受税收优惠的两大类，在规定严格限制条件的前提下，对符合条件的非上市公司股权激励实施递延纳税优惠政策;二是扩大现行优惠政策的覆盖范围，由高校、科研机构、高新技术企业等扩大到其他参与创新创业的市场主体，优惠政策针对的股权激励方式也由目前的股权奖励扩大到股票(权)期权、限制性股票等其他方式;三是在优惠方式上，对符合条件的股权激励实施递延纳税政策，同时降低适用税率。

　　对享受递延纳税优惠的股权激励都规定了非常严格的条件，目的是规范股权激励行为，鼓励长期投资，防止逃漏税款。

　　上市公司股权激励税收政策方面，考虑《公司法》等相关法律对上市公司高管人员在转让本公司股票方面有一定的期限约束，为解决上市公司股权激励对象缴税在时间方面的困难，此次政策调整进一步延长了上市公司股权激励的纳税期限，由现行政策规定的6个月延长至12个月。

　　对全国中小企业股份转让系统(俗称“新三板”)挂牌公司，考虑其属于非上市公司，且股票变现能力较弱，因此按照非上市公司股权激励递延纳税政策执行。

　　本次政策减税效果明显，主要表现在：一是对非上市公司符合条件的股票(权)期权、限制性股票、股权奖励，由分别按“工资薪金所得”和“财产转让所得”两个环节征税，合并为只在一个环节征税，即纳税人在股票(权)期权行权、限制性股票解禁以及获得股权奖励时暂不征税，待今后该股权转让时一次性征税，以解决在行权等环节纳税现金流不足问题;二是在转让环节的一次性征税统一适用20%的税率，比原来税负降低10-20个百分点，有效降低纳税人税收负担。

　　总而言之，政策调整有效降低了股权激励的税收负担，将进一步激发和释放科研人员创新创业的活力和积极性。